Dom
RETTEN I SVENDBORG
DOM
afsagt den 3. januar 2024
Sag BS-10856/2022-SVE
Sagsøger A/S
(advokat Leo Jantzen)
mod
Skatteministeriet
(advokat David Auken)
Denne afgørelse er truffet af dommer Jacob Thaarup, dommer Gert Holst Mat-thiesen og dommerfuldmægtig Klara Kamilla B. Mortensen.
Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen den 17. marts 2022.
Denne sag drejer sig om, hvorvidt betingelserne er opfyldt for at lade selskaber-ne Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1 sambeskatte i ind-komståret 2010 (1. oktober 2009 – 30. september 2010) med Sagsøger A/S som moderselskab, jf. dagældende selskabsskattelov § 31, jf. § 31 C.
Sagsøger A/S har nedlagt følgende påstand:
Skatteministeriet skal anerkende, at der for indkomståret 2010 er grundlag for sambeskatning mellem Sagsøger A/S og
2
Virksomhed A/S 1, og at skatteansættelsen for indkomståret 2010 hjemvises til fornyet behand-ling hos Skattestyrelsen til fastsættelse af sambeskatningsindkomsten.
Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.
Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.
Oplysningerne i sagen
Sagsøger A/S (herefter Sagsøger A/S) blev stiftet i 2005 af Person 1, som er eneejer af selskabet. Sagsøger A/S var i 2009 og 2010 moder-selskab for virksomheder, der beskæftigede sig med reparation og ombygning af skibe, samt vedligeholdelse og installationer af skibsmotorer. Sagsøger A/S er hjemmehørende i Svendborg.
Virksomhed A/S 1 (herefter Virksomhed A/S 1) var i 2009 og 2010 moderselskab for en række virksomheder, der beskæftigede sig med søtransport og som ligeledes ejede flere skibe. Virksomhed A/S 1 var hjemmehørende i Nordjylland.
Igennem en årrække havde de to koncernselskaber et tæt samarbejde, idet Sagsøger A/S servicerede og reparerede Virksomhed A/S 1's skibe.
Virksomhed A/S 1 kom i slutningen af 2009 og starten af 2010 i økonomiske vanskelighe-der. Sagsøger A/S indgik i midten af januar 2010 derfor flere aftaler med Virksomhed A/S 1 i bestræbelserne på at understøtte koncernens aktiviteter og for at hjælpe med likviditeten.
To af Sagsøger A/S' datterselskaber – Virksomhed A/S 2 og Virksomhed A/S 3 (herefter Virksomhed A/S 2 og 3) – indgik således en samarbejdsaftale med Virksomhed A/S 1.
Af samarbejdsaftalen fremgår:
”Præambel:
Virksomhed A/S 2 og 3-koncernen er i forbindelse med aftaler med Danske Bank og aktionærerne i Virksomhed A/S 1 gået ind i en rekonstruktion af Virksomhed A/S 1.
I tilknytning hertil er indgået nedenstående samarbejdsaftale.
1. Samarbejde
1. Virksomhed A/S 1 forpligter sig til at tilbyde al servicering af rederiets skibe,
herunder køb af reservedele og alle værfts- og vedligeholdelsesydel-ser til levering gennem Virksomhed A/S 2 og 3.
3
Ydelserne er nærmere specificeret i bilag 1 hertil.
2. Virksomhed A/S 2 og 3 er frit stillet til at beslutte, om Virksomhed A/S 2 og 3 eller andre udpeget af Virksomhed A/S 2 og 3 vil
påtage sig leverancen.
I benægtende fald kan leverancen foretages af tredjemand.
3. Samhandel sker på normale markedsvilkår i branchen og på normale
leveringsbetingelser for Virksomhed A/S 2 og 3.
2. Dokning af Skib
1. Det er aftalt mellem parterne, at Virksomhed A/S 2 og 3 forestår gennemførelse af dok-
ning af Skib i forbindelse med indgåelsen af denne af-tale. Dokningen er estimeret til at koste kr. 5.000.000 og det er aftalt mellem parterne, at beløbet afbetales med kr. 300.000 månedligt ind til omkostningerne er fuldt afbetalt.
3. Sikkerhed
1. Virksomhed A/S 2 og 3 har for sit tilgodehavende i samhandelsaftalen primær sikkerhed
i samtlige sikkerhedsdokumenter, der ved samtidig aftale er trans-porteret til Virksomhed A/S 2 og 3 af Danske Bank i forbindelse med Virksomhed A/S 2 og 3s overtagelse af Danske Banks fordringer i Virksomhed A/S 1.
4. Opsigelse
1. Nærværende aftale kan opsiges af parterne med 12 måneders varsel.
Opsigelse kan dog tidligst meddeles ved udløbet af 4 år efter indgå-elsen.”
Samme dag – den 18. januar 2010 – indgik Danske Bank og Virksomhed A/S 2 og 3 aftale om, at samtlige af bankens fordringer mod Virksomhed A/S 1 skulle overdrages til Virksomhed A/S 2 og 3, idet sel-skabet skulle erhverve og indtræde i samtlige af bankens engagementer og sik-kerhedsstillelser. Bankens fordringer mod selskabet udgjorde i alt ca. 100 mio. kr., og købesummen blev aftalt til 4,5 mio. kr.
Af præambelen til aftalen fremgik blandt andet, at Virksomhed A/S 1 ”er i sådanne økono-miske omstændigheder, at en rekonstruktion af koncernens økonomiske for-hold er nødvendiggjort” .
Denne fordring videreoverdrog Virksomhed A/S 2 og 3 i aftale ligeledes af 18. januar 2010 til sel-skabet Virksomhed ApS 1 (herefter Virksomhed ApS 1), samt Virksomhed A/S 1 med tilhørende datterselskaber, således at Virksomhed ApS 1 skulle overtage gælden i peri-oden fra den 1. oktober 2010 frem til den 1. februar 2011.
Af overdragelsesaftalen fremgår:
4
”Præambel:
Sælger har samtidig med indgåelsen af denne aftale indgået aftale med Danske Bank om overtagelse af Danske Banks samtlige kontofordringer med tilhørende sikkerheder overfor Virksomhed A/S 1 og samtlige datterselskaber for en kø-besum af kr. 4.500.000,00.
Sælger har ikke til formål at være ejer af fordringerne i mere end en begrænset periode på 1 år, hvorfor der er indgået nedenstående aftale:
1. Købspligt
1. Køber har ret og pligt til at afkøbe Sælger de af Danske Bank over-
tagne fordringer tidligst den 1. oktober 2010 og senest 1. februar 2011 efter Købers valg.
De af Køber omfattede selskaber hæfter solidarisk for forpligtelsen.
2. Købesummen er aftalt til kr. 4.500.000,00 med tillæg af vedhængende
rente, idet købesummen forrentes med 10 % p.a. af det til enhver tid skyldige beløb fra 15. januar 2010. Renten betales i øvrigt kvartalsvis hver 1/1, 1/4, 1/7 og 1/10.
Engagementsrenten for det overtagne engagement nulstilles. Der fo-retages ikke afbetalinger på hovedstol eller tidligere forfaldne renter på de overtagne fordringer i perioden indtil fordringerne tilbagekø-bes.
3. Senest 14 dage efter underskrift af nærværende aftale betales af købe-
summen a/conto beløb på kr. 2.000.000,00.
Senest 1. februar 2011 betales restbeløbet, jfr. 1.2.
Betaling sker til en af Sælger anvist konto.
4. Efter betaling af hele købesummen tiltransporteres Køber hele den af
Danske Bank overtagne fordring med tilhørende sikkerhedsdoku-menter.
Køber respekterer, at der forsat i medfør af samhandelsaftale af dags dato er meddelt Virksomhed A/S 2/Virksomhed A/S 3 primær pantesikkerhed for mellemværende i forbindelse med samhandelsaftalen.
5. Omkostninger i forbindelse med overdragelse af fordringer og sik-
kerheder bæres af Køber.”
5
Samme dag indgik Sagsøger A/S og Virksomhed ApS 1 en aftale om overdragelse af samtlige aktier i Virksomhed A/S 1.
Af aftalen, der vedrørte både salg og tilbagesalg af aktierne i Virksomhed A/S 1, fremgår:
”Præambel:
Sagsøger A/S har af Virksomhed ApS 1 og Virksomhed ApS 2 købt hele aktiekapitalen i Virksomhed A/S 1, CVR nr. med virkning fra 1. juli 2009.
Sagsøger A/S har ikke til formål at eje aktier i et rederiselskab og ejerskabet ønskes derfor tidsmæssigt begrænset.
Derfor indgås nedenstående aftale:
1. Købspligt
1. Virksomhed ApS 1 har ret og pligt til tidligst den 1. okto-
ber 2010 og senest 1. februar 2011 (efter eget valg) at købe aktiekapita-len tilbage af Sagsøger A/S.
2. Købesummen er aftalt til at udgøre pariværdien af aktiekapitalen på
kr. 500.000,00.
Aktiekapitalen ændres ikke i perioden indtil tilbagekøbet.
Såfremt købspligten ikke er opfyldt senest på forfaldsdatoen, forren-tes købesummen efter renteloven fra slutdatoen.
3. Den nuværende direktion og bestyrelse i Virksomhed A/S 1 og
dets datterselskaber fortsætter i perioden indtil tilbagekøbet, men med det er aftalt, at bestyrelsesmøder afholdes i Svendborg. Person 1 og dennes advokat og revisor har ret til at deltage i disse møder. Rådgiveromkostningerne i forbindelse hermed afholdes af Virksomhed A/S 1.
4. Bestemmelsen i punkt l.1 om overdragelse af aktierne noteres i aktie-
bogen for Virksomhed A/S 1.”
I overensstemmelse med aktieoverdragelsesaftalen blev der den 18. januar 2010 udstedt to børsnotaer angående Virksomhed ApS 1's og Virksomhed ApS 2's salg af ak-tierne i Virksomhed A/S 1 til Sagsøger A/S med overtagelsesdag den 1. juli 2009.
I forlængelse af aftalerne mellem Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1 gav Sagsøger A/S' revisor den 26. februar 2010 meddelelse til SKAT om, at Virksomhed A/S 1 var indtrådt i sambe-skatning med Sagsøger A/S pr. 1. juli 2009, og ved brev af 31. marts 2010 indsendte Sagsøger A/S' revisor selskabsselvangivelse af 31. marts 2010 for indkomståret
6
2009 (1. oktober 2008 - 30. september 2009), hvori Sagsøger A/S havde foretaget en fælles skatteafregning med Virksomhed A/S 1 med Sagsøger A/S som administrationsselskab og moderselskab for Virksomhed A/S 1 med tilhørende datterselskaber.
Pr. 19. november 2010 overdrog Virksomhed A/S 2 og 3 fordringerne mod Virksomhed A/S 1, som Virksomhed A/S 2 og 3 havde overtaget fra Danske Bank, til Virksomhed ApS 1 i henhold til parternes aftale.
Samme dag overtog Virksomhed ApS 1 aktierne i Virksomhed A/S 1 fra Sagsøger A/S i henhold til parternes aftale.
Den 11. marts 2012 rettede revisionsfirmaet PwC på vegne af Virksomhed A/S 1 henven-delse til Skattecenter Aalborg med anmodning om genoptagelse og ændring af de selvangivne indkomster for indkomstårene 2009 (1. juli 2008 til den 30. sep-tember 2009) og 2010 (1. juli 2009 - 30. september 2010) for Virksomhed A/S 1 og dets dat-terselskaber grundet ændringen i sambeskatningsforholdet med Sagsøger A/S, idet begge selskaber nu var af den opfattelse, at sambeskatningsforholdet først kunne anses for at eksistere fra og med den 14. januar 2010 og indtil og med den 22. november 2010.
På baggrund af PwC’s henvendelse til Skattecenter Aalborg kontaktede SKAT herefter Sagsøger A/S. SKAT blev i den forbindelse gjort bekendt med aftalekom-plekset fra den 18. januar 2010.
SKAT traf den 24. juli 2014 afgørelse om at forhøje Sagsøger A/S' skattepligtige indkomst for indkomstårene 2009 og 2010 med henholdsvis 36.953.085 kr. og 32.040.805 kr., svarende til Virksomhed A/S 1-koncernens negative sambeskatningsind-komst for de to år som angivet af Sagsøger A/S i selskabets selvangivelser for de to år.
Sagsøger A/S påklagede efterfølgende SKATs afgørelse til Landsskatteretten, der den 21. december 2021 stadfæstede SKATs afgørelse.
Af Landsskatterettens afgørelse fremgår:
” Landsskatterettens afgørelse
Koncernforbundne selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 g, 3 a-5 og 5 b, eller § 2, stk. 1, litra a og b, skal sambeskattes. Ved koncern-forbundne selskaber og foreninger m.v. forstås selskaber og foreninger m.v., der på noget tidspunkt i indkomståret tilhører samme koncern, jf. § 31 C. Det fremgår af selskabsskattelovens § 31, jf. dagældende lovbekendtgørelse nr. 1745 af 14. de-cember 2006.
7
Det fremgår af dagældende selskabsskattelov § 31 C:
"Et moderselskab udgør sammen med datterselskaberne en koncern.
Stk. 2. Et selskab, en fond, en trust eller en forening m.v. er et moderselskab, hvis det
1. besidder flertallet af stemmerettighederne i et selskab (datterselskab), 2. er selskabsdeltager og har ret til at udnævne eller afsætte et flertal af medlem-
merne i et andet selskabs (datterselskabs) øverste ledelsesorgan,
3. er selskabsdeltager og har ret til at udøve en bestemmende indflydelse over et an-
det selskabs (datterselskabs) driftsmæssige og finansielle ledelse på grundlag af vedtægter eller aftale med dette,
4. er selskabsdeltager og på grundlag af aftale med andre deltagere råder over flertal
let af stemmerettighederne i et andet selskab (datterselskab) eller
5. besidder kapitalandele i et andet selskab (datterselskab) og udøver en bestem-
mende indflydelse over dettes driftsmæssige og finansielle ledelse."
Af forarbejderne, jf. lovforslag L 121, bilag 16, fremgår det, at SKAT kan foretage en selvstændig prøvelse af, om der foreligger en koncern.
Det fremgår af børsnotaer og aktieoverdragelsesaftale af 18. januar 2010, at Sel-skabet har erhvervet alle aktier i Virksomhed A/S 1 pr. 1. september 2009 fra henholdsvis Virksomhed ApS 1 og Virksomhed ApS 2. Af aftalen fremgår det, at Virksomhed ApS 1 har ret og pligt til tidligst den 1. oktober 2010 og senest 1. februar 2011 (efter eget valg) at købe aktiekapitalen i Virksomhed A/S 1 af Sagsøger A/S til en aftalt købesum af aktiekapitalens pariværdi, 500.000 kr.
På baggrund af den indgåede aktieoverdragelsesaftale må det lægges til grund, at Sagsøger A/S samtidig med erhvervelsen har afstået aktierne i Virksomhed A/S 1 til Virksomhed ApS 1. Der er herved henset til, at der i henhold til aftalen påhviler Virksomhed ApS 1 en pligt til at købe aktierne indenfor en kortere periode til en aftalt købesum. Det fremgår endvidere af aktieoverdragelsesaftalen af 18. januar 2010, punkt 1, nr. 3, at den nuværende direktion og bestyrelse i Virksomhed A/S 1 og dets datterselska-ber fortsætter i perioden indtil tilbagekøbet.
Når henses til, at køb og salg er sket samtidig finder Landsskatteretten, at der ikke er etableret koncernforbindelse, jf. selskabsskattelovens § 31 C, hvorfor sel-skaberne ikke sambeskattes, jf. selskabsskattelovens § 31.”
Parternes synspunkter
Sagsøger A/S har i sit påstandsdokument anført:
”…
ANBRINGENDER
Det gøres overordnet gældende, at betingelserne for national sambeskatning af Sagsøger A/S-koncernen og Virksomhed A/S 1-koncernen i indkomståret 2010 er opfyldte, idet
8
selskaberne udgjorde en koncern, jf. den dagældende selskabsskattelovs § 31, stk. 1, jf. § 31 C. stk. 2.
Det følger af selskabsskattelovens § 31, stk. 1, at koncernforbudne selskaber m.v., som omfattet af § 1, stk. 1, skal sambeskattes. Det fremgår videre af selskabsskat-telovens § 31, stk. 1, 2. pkt., at der ved koncernforbundne selskaber forstås selska-ber m.v., der på tidspunktet i indkomståret tilhører samme koncern, jf. selskabs-skattelovens § 31 C, stk. 2-7.
I henhold til den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 1, jf. lovbekendtgø-relse nr. 272 af 3. april 2009 defineres det videre, at moderselskab sammen med et datterselskab udgør en koncern. Det præciseres herefter i selskabsskattelovens § 31 C, stk. 2, hvilket betingelser, der nærmere skal være opfyldte, for at selskabet er et moderselskab.
Det gøres i den forbindelse nærmere gældende, at Sagsøger A/S i indkomståret 2010 opfyldte betingelserne i selskabsskattelovens § 31 C stk. 2 nr. 1, nr. 3 og nr. 5 for at være moderselskab for Virksomhed A/S 1-koncernen. Ud over ejerskabet besad Sagsøger A/S også stemmerettighederne i Virksomhed A/S 1. Stemmerettighederne var således ikke ved de indgåede aftaler på nogen måde overdraget til andre. Henset hertil og til det forhold, at Sagsøger A/S havde adgang til at deltage i bestyrelsesmøder, havde Sagsøger A/S tillige i realiteten en bestemmende indflydelse over Virksomhed A/S 1's drifts-mæssige og finansielle ledelse.
Det gøres i den forbindelse gældende, at det er den mere lempelige vurdering af koncernbegrebet i selskabsskattelovens § 31 C, stk. 2, der gjorde sig gældende i henhold til den dagældende § 31 C, jf. lovbekendtgørelse nr. 272 af 3. april 2009, der skal finde anvendelse i nærværende sag.
Det gøres endvidere gældende, at samarbejdsaftalen af 18. januar 2010, jf. bilag 8 skal lægges til grund ved vurderingen af, om der kan ske sambeskatning, hvilket medfører, at der skal ske sambeskatning mellem koncernerne fra den 18. januar 2010.
Sambeskatning er således ikke et valg, som de enkelte selskaber kan beslutte, skal ske. Når et selskab opfylder betingelsen for at være et moderselskab, så skal der således ske sambeskatning. Hvis Sagsøger A/S ikke kan anses for et moderselskab i koncernen, så skal der således fastsættes et andet moderselskab. Dette har SKAT ikke gjort.
Det bestrides, at aftalen har et sådant indhold, at den effektivt fratager Sagsøger A/S muligheden for at udøve stemmeret i perioden fra den 18. januar 2010. Det gøres gældende, at Sagsøger A/S i perioden besidder flertallet af stemmeretterne, og der-med var selskaberne også koncernforbundne, jf. selskabsskattelovens § 31 C, stk. 2, nr. 1.
Det bestrides, at det forhold, at den indgåede aftale om køb og videresalg af ak-tierne er indgået samme dag, medfører, at videresalget i skattemæssig hense-
9
ende skal anses for indgået den 18. januar 2010. Det gøres gældende, at Sagsøger A/S ejede kapitalandelene i Virksomhed A/S 1 fra den 18. januar 2010 og reelt kunne udøve bestemmende indflydelse, hvorfor selskaberne ligeledes var koncernforbundne fra den 18. januar 2010, jf. selskabsskattelovens § 31 C, stk. 2, nr. 3 og nr. 5.
Skatteministeriets udlægning af retspraksis vedrørende afståelsestidspunktet for købsoptioner, jf. svarskriftet side 10, femte afsnit, er unuanceret, idet der ikke i alle tilfælde er lighed mellem tidspunktet for indgåelsen af købsoptioner og afstå-else af det underliggende aktiv.
Skatteministeriet henviser til retspraksis (U.1999.809 H, U 2006.485 H, U 2011.3105 H), der gør sig gældende i enkeltstående tilfælde, hvor navnlig købs-og salgsrettigheden har været meddelt og indgået som led i en skatteudnyttelse.
Dette er ikke tilfældet i nærværende sag.
Det skal desuden fremhæves, at mindretallet i Højesteret i U.1999.809 H fandt at risikoen for, at køberetten ikke ville blive udnyttet for reel, hvorfor usikkerheden om det videre kontraktforløb måtte betyde, at aktierne ikke i skattemæssig hense-ende kunne anses for afstået.
Aktieoverdragelsesaftalen mellem Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1 er ikke indgået som led i en skatteudnyttelse, men har været motiveret af forretningsmæssige overvejelser, herunder det forhold, at Virksomhed A/S 1 var en samarbejdspartner for Sagsøger A/S og dat-terselskabet, Virksomhed A/S 2. Derfor blev der også ind-gået en bindende samarbejdsaftale i forbindelse med aktieoverdragelsen, hvor-ved Virksomhed A/S 1 og tilknyttede datterselskaber forpligtede sig til at foretage alle repa-rationsopgaver, der måtte opstå i Sagsøger A/S mv.
Som anført ovenfor så er faktum, at det alene var Sagsøger A/S, som i forhold til sel-skabsskattelovens § 31 C, stk. 2 kunne anses for moderselskab for Virksomhed A/S 1-koncer-nen i perioden fra 18. januar 2010 og frem til salget af aktierne til Virksomhed ApS 1, da det var Sagsøger A/S, der i civilretlig henseende var eneejer af Virksomhed A/S 1, ligesom det var Sagsøger A/S, der i den pågældende periode besad stemmerettighederne. Og da der som anført er tale om tvungen national sambeskatning, kan der således ikke være nogen tvivl om, at der skal ske tvungen national sambeskatning mellem Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1-koncernen i perioden fra 18. januar 2010 og frem til salget af aktierne til Virksomhed ApS 1.
På baggrund af ovennævnte fastholdes det, at Sagsøger A/S besad såvel aktierne og alle stemmerettighederne i Virksomhed A/S 1 fra den 18. januar 2010, hvorfor der skulle ske sambeskatning i medfør af selskabsskattelovens § 31, stk. 1, 2. pkt., jf. selskabs-skattelovens § 31 C, stk. 2.
... ...
10
1.4 Samspillet mellem kursgevinstloven og selskabsskatteloven
Ved lov nr. 426 af 6. juni 2005 blev der indført obligatorisk dansk sambeskatning. Ændringerne blev gennemført ved en ændring af § 31 og tilføjelse af de nye § 31 A, § 31 B og § 31 C i selskabsskatteloven.
Der fremgår følgende under bemærkningerne til de enkelte bestemmelser i lov-forslag nr. 121 af 2. marts 2005 til § 1 nr. 16 vedrørende bl.a. § 31 C om koncern-begrebet:
” ….
Det foreslås som nævnt, at definitionen i årsregnskabsloven som udgangspunkt an-vendes i sambeskatningsregelsættet.
……………..
Koncerndefinitionen fra årsregnskabsloven medfører, at udgangspunktet for vurde-ringen af, om der er koncernforbindelse bliver, om det ene selskab direkte eller indi-rekte besidder eller på anden måde råder over flertallet af stemmerettigheder i det andet selskab. Er dette tilfældet, er de to selskaber koncernfor-bundne.” (Min frem-hævelse).
Ordlyden af den dagældende § 31 C, stk. 1 og stk. 2 i selskabsskatteloven i lovbe-kendtgørelse nr. 272 af 3. april 2009, som er gældende i nærværende sag, er iden-tisk med ordlyden af § 31 C, stk. 1 og stk. 2 i lov nr. 426 af 6. juni 2005.
Ved koncernforbundne selskaber forstås selskaber, der på et tidspunkt i indkom-ståret tilhører samme koncern, jf. selskabsskattelovens § 31 C. Historisk har sam-beskatningsreglernes koncerndefinition i selskabsskattelovens § 31 C været knyt-tet til årsregnskabslovens koncernbegreb, jf. ligeledes bemærkningerne til § 31 C i lovforslag nr. 121 af 2. marts 2005. Formålet hermed har bl.a. været at sikre kon-cernen den administrative fordel, der følger af, at sambeskatningsindkomsten i vidt omfang kunne opgøres på grundlag af de oplysninger, der skulle indhentes til brug for udarbejdelsen af koncernregnskabet.
Selskabsskattelovens § 31 C blev bl.a . som følge af en ændring i selskabsloven ændret ved lov nr. 516 af 12. juni 2009. Der fremgår bl.a. følgende under bemærk-ningerne i lovforslag nr. 171 af 25. marts 2009 , under afsnit 2.4.5.:
” 2.4.5. Ny koncerndefinition
Det foreslås at ændre årsregnskabslovens definitioner i forbindelse med koncernfor-hold således, at de svarer til definitionerne i den foreslåede nye lov om aktie- og an-partsselskaber (selskabsloven). Med de nye definitioner sikres det samtidig, at års-regnskabslovens definitioner i forbindelse med koncern-forhold bliver de samme som i den internationale regnskabs-standard IAS 27.
11
Med den foreslåede ændring anses alle indholdsmæssige forskelle mellem årsregn-skabsloven og IAS 27 i forhold til koncerndefinitionen at være fjernet. Den nuvæ -rende forskel består primært i, at årsregnskabsloven som altovervejende hovedregel forudsætter, at modervirksomheden formelt ejer kapitalandele i dattervirksomhe-den, mens IAS 27 alene lægger afgørende vægt på, at modervirksomheden faktisk har bestemmende indflydelse i dattervirksomheden.
Ordlyden af de foreslåede definitioner er ikke på alle områder den samme som i IAS 27. Dette skyldes udelukkende, at ordlyden er tilpasset strukturen i de danske virk-somheder. Der er ikke tiltænkt materielle forskelle. (Min understregning)”
Som det fremgår af ovennævnte, var forskellen i forhold til koncerndefinitionen, at årsregnskabsloven som altovervejende hovedregel forudsætter, at modervirk-somheden formelt ejer kapitalandele i dattervirksomheden, mens IAS 27 alene lægger afgørende vægt på, at modervirksomheden faktisk har bestemmende ind-flydelse i dattervirksomheden. Eftersom koncerndefinitionen i den dagældende § 31 C i selskabsskatteloven var den samme som i årsregnskabsloven, medførte moderselskabets formelle ejerskab af kapitalandele, at selskaberne indgik i en koncern, hvorefter der var tvungen national sambeskatning, jf. selskabsskatte-lovens § 31, stk. 1.
Den ændrede koncerndefinition i selskabsskattelovens § 31 C trådte i kraft den 1. marts 2010 og har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. marts 2010 el-ler senere, jf. § 1, stk. 1, nr. 17 og § 34, stk. 1og stk. 4 i bekendtgørelse nr. 186 af 24. februar 2010. Eftersom ændringen af koncerndefinitionen har virkning for ind-komståret begyndende fra 1. marts 2010 og derefter, er det koncerndefinitionen inden vedtagelsen af lov nr. 472 af 12. juni 2009 og lov nr. 516 af 12. juni 2009, der finder anvendelse i nærværende sag.
I Ligningsvejledningen 2009-2 er anført følgende om koncerndefinitionen i afsnit S.D.4.1.1.2, ”Koncernforbindelse” :
” S.D.4.1.1.2 Koncernforbindelse
Det fremgår af SEL § 31, stk. 1, 1. og 2., pkt., at det endvidere er en betingelse for, at selskaber mv. undergives obligatorisk national sambeskatning, at selskaberne mv. er koncernforbundne. Ved koncernforbundne selskaber og foreninger mv. for-stås selskaber og foreninger mv., der på noget tidspunkt i indkomståret tilhører samme koncern, jf. SEL § 31 C.
SEL § 31 C indeholder to koncerndefinitioner. Udgangspunktet er, at den koncern-definition, der er beskrevet i SEL § 31 C, stk. 1-6, og som svarer til koncerndefini-tionen i årsregnskabsloven, anvendes, jf. nærmere nedenfor…………..
Kommende lovændringer
► Lov nr. 516 af 12. juni 2009 (ændringer som følge af selskabsloven) § 18, nr. 2, indeholder en ændring af koncernbegrebet i SEL § 31 C, stk. 1-7. SEL § 31 C, stk.
12
8, opretholdes uændret. Økonomi- og Erhvervsministeren fastsætter tidspunktet for lovens ikrafttræden, jf. lovens § 25, stk. 1. Ikrafttrædelsesdatoen er endnu ikke blevet fastsat. Det forudsættes i den forbindelse, at ændringen af koncerndefinitio-nen i sambeskatningsreglerne vil få virkning for det første regnskabsår, der begyn-der efter lovens fastsatte ikrafttrædelsesdato. ◄
► Baggrunden for justeringen er, at lov nr. 516 af 12. juni 2009 samt lov nr. 470 af 12. juni 2009 (lov om aktie- og anpartsselskaber), indeholder tilsvarende ændrin-ger i koncerndefinitionen i henholdsvis årsregnskabsloven og selskabslovgivningen. Ved ændringerne bliver selskabslovens og årsregnskabslovens koncerndefinition den samme som definitionen i den internationale regnskabsstandard (IAS 27). Ordlyden er ganske vist ikke på alle områder den samme som i IAS 27, hvilket imidlertid alene skyldes, at ordlyden er tilpasset strukturen i danske virksomheder. Der er dermed ikke tiltænkt materielle forskelle. ◄
► På den baggrund justeres koncerndefinitionen i sambeskatningsreglerne, så den fortsat lægges op ad koncerndefinitionen i regnskabslovgivningen. Formålet er, at koncerner fortsat skal kunne anvende den samme koncerndefinition både ved skat-teberegningen efter sambeskatningsreglerne og ved aflæggelsen af koncernregnska-bet. ◄
► Det er Skatteministeriets vurdering, at den ændrede koncerndefinition kun i mindre omfang vil føre til ændringer i kredsen af selskaber, der omfattes af sambe-skatningsreglerne. Der er dog nuanceforskelle mellem den gældende og den æn -drede koncerndefinition, idet det fremover tillægges afgørende betydning, hvem der reelt har den bestemmende indflydelse i et selskab, uagtet om der formelt besiddes
ejerandele. (min understregning). ◄
► Den ændrede koncerndefinition vil blive beskrevet nærmere, når ikrafttrædelses-tidspunktet er fastsat. ◄
Det fremgår dermed ligeledes af Ligningsvejledningen, at det, i henhold til den for nærværende sag relevante koncerndefinition, er tilstrækkeligt rent formelt at besidde ejerandele.
Der fremgår videre følgende af Ligningsvejledningen 2009-2, vedrørende SKATs mulighed for efterprøvelsen af de indberettede oplysninger om sambeskatning:
” Nugældende regler
Koncerndefinitionen i SEL § 31 C, stk., 1-6, der som udgangspunkt skal anvendes, er følgende:
Et moderselskab udgør sammen med datterselskaberne en koncern, jf. SEL § 31 C, stk. 1.
Ifølge SEL § 31 C, stk. 2, er et selskab, en fond, en trust eller en forening mv. et moderselskab, hvis det
13
1. besidder flertallet af stemmerettighederne i et selskab (datterselskab) 2. er selskabsdeltager og har ret til at udnævne eller afsætte et flertal af medlem-
merne i et andet selskabs (datterselskabs) øverste ledelsesorgan,
3. er selskabsdeltager og har ret til at udøve en bestemmende indflydelse over et
andet selskabs (datterselskabs) driftsmæssige og finansielle ledelse på grundlag af vedtægter eller aftale med denne,
4. er selskabsdeltager og på grundlag af aftale med andre deltagere råder over
flertallet af stemmerettighederne i en anden virksomhed (datterselskab) eller
5. besidder kapitalandele i et andet selskab (datterselskab) og udøver en bestem-
mende indflydelse over dettes driftsmæssige og finansielle ledelse.
Et selskab eller forening m.v., med hvilket et moderselskab har en af de i SEL § 31 C, stk. 2, nævnte forbindelser, er et datterselskab, jf. SEL § 31 C, stk. 3.
Ved opgørelsen af stemmerettigheder og rettigheder til at udnævne eller afsætte medlemmer af ledelsesorganer medregnes rettigheder, der besiddes af moderselska-bet og dets datterselskaber, jf. SEL § 31 C, stk. 4. Inddirekte ejede stemmerettighe-der medregnes således ved opgørelsen af stemmerettigheder.
……….
Koncerndefinitionen fra årsregnskabsloven medfører, at udgangspunktet for vurde-ringen af, om der er koncernforbindelse, bliver, om det ene selskab direkte eller indi-rekte besidder eller på anden måde råder over flertallet af stemmerettigheder i det andet selskab. Er dette tilfældet er de to selskaber koncernforbundne.
Grundbestemmelsen er således den samme i årsregnskabsloven (og lov om finansiel virksomhed). Bestemmelsen findes også i ASL § 2 og ApSL § 3. Praksis vedrørende disse bestemmelser vil derfor have indflydelse på fortolkningen af bestemmelsen i SEL § 31 C. Skatteministeren har dog understreget, at den lignende skattemyndig-hed kan foretage en selvstændig efterprøvelse af, om der foreligger en koncern. Se bilag 16 til lovforslag L 121 fremsat 2. marts 2005 (kommentar til henvendelse fra
Ernst & Young).” (Min understregning).
Som det fremgår af ovennævnte, er det praksis i relation til årsregnskabsloven og aktieselskabsloven m.m., der er relevant, når Skattemyndighederne foretager en prøvelse af, om der foreligger en koncern. Det er ikke praksis i relation til afståel-sesbegrebet i aktieavancebeskatningsloven, som er relevant ved den foretagne vurdering af, om der foreligger en koncern, og der dermed skal foretages obliga-torisk national sambeskatning.
Ernest & Young havde i forbindelse med, at lovforslag nr. 121 af 2. marts 2005 blev sendt i høring stillet nedenstående spørgsmål til Skatteministeren, jf. bilag 16:
” Spørgsmål 5: Er henvisningen til årsregnskabsloven i bemærkningerne til SEL § 31C bindende for skattemyndighederne, således at, såfremt der ikke foreligger en
14
koncern i relation til årsregnskabsloven, skal der heller ikke ske tvungen national sambeskatning?
Svar: I den foreslåede § 31 C i selskabsskatteloven er der anvendt samme definition af en koncern – som der er anvendt i årsregnskabsloven (og aktieselskabsloven m.fl.). Definitionen er således den samme, hvorfor retspraksis vedrørende defini-
tionen i årsregnskabsloven m.fl. også har betydning for fortolkningen af den fore-slåede § 31 C. Det skal dog understreges, at den lignende skattemyndighed kan fo-
retage en selvstændig efterprøvelse af, om der foreligger en koncern. ” (min under-stregning).
Som det fremgår af Skatteministerens svar, kan den lignende skattemyndighed foretage en selvstændig prøvelse af, om der foreligger en koncern – men det er retspraksis vedrørende det sammenlignelige koncernbegreb i årsregnskabsloven, aktieselskabsloven m.v. som er af betydning for, om der foreligger en koncern el-ler ej.
Skatteministeriet har i svarskriftet på side 10 henvist til retspraksis vedrørende købsoptioner og har i den forbindelse henvist til UfR 1999.809 H, UfR 2006.485 H, UfR 2011.3105 H og SKM 2009.19 ØL. Disse afgørelser vedrører afståelsesbegre-bet i aktieavancebeskatningsloven og beskatning af aktieavance. I relation til disse afgørelser er ejertiden af aktierne af betydning for, om der skal ske avance-beskatning eller ej. Hvis praksis i relation til afståelsesbegrebet i aktieavancebe-skatningsloven skulle finde anvendelse ved vurderingen af, om der foreligger en koncern i selskabsskattelovens forstand, så skulle der have været henvist hertil i forarbejderne og ikke til praksis vedrørende årsregnskabslovens og aktiesel-skabs-loven.
I en artikel refereret i SR-Skat 2011.33; ”Sambeskatning efter ændring af koncern-definition” fremgår også følgende:
”…
Selskabslovene og årsregnskabsloven gennemgik som bekendt en større modernise-ring tilbage i 2009. I den forbindelse blev koncerndefinitionen i disse love ændret, jf. således § 6 og § 7 i den nye selskabslov som indført i forbindelse med vedtagelsen af L 170/2009 som lov nr. 470 af 12.06.2009 og § 1, nr. 36 i følgeloven til selskabs-loven som indført i forbindelse med vedtagelsen af L 171/2009 som lov nr. 516 af 12.06.2009. Koncerndefinitionen i årsregnskabsloven er herefter i overensstem-melse med koncerndefinitionen i IAS 27.
Da koncerndefinitionen i sambeskatningsreglerne siden indførelsen af reglerne om obligatorisk sambeskatning tilbage i 2005 har taget udgangspunkt i koncerndefini-tion i årsregnskabsloven blev selskabsskattelovens § 31 C således også ændret, jf. § 18, nr. 2 i følgeloven til selskabsloven. Koncerner vil således også fremover kunne anvende samme koncerndefinition efter sambeskatningsreglerne som i forbindelse med aflæggelse af årsregnskabet.
15
Den ændrede koncerndefinition i selskabsskattelovens § 31 C trådte i kraft den 01.03.2010 og har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 01.03.2010 eller senere, jf. § 1, stk. 1, nr. 17 og § 34, stk. 4 i bekendtgørelse nr. 186 af 24.02.2010.
Efter ændringerne af koncerndefinitionen i selskabsskattelovens § 31 C lægges der i højere grad vægt på, hvem der reelt har bestemmende indflydelse i det underlig-
gende selskab, uagtet om der formelt set besiddes ejerandele. Den ændrede koncern-
definition betyder i visse tilfælde, at allerede eksisterende sambeskatningskredse ikke længere kan opretholdes. Eksisterende sambeskatningskredse bør således på be-hørig vis være gennemgået med henblik på en vurdering heraf……” (Min under-stregning)
Spørgsmålet om skattemyndighedernes tilsidesættelse af en koncerns egen opfat-telse af, om de var omfattet af koncernbegrebet i selskabsskattelovens § 31 C har ligeledes været behandlet i praksis. I Skatterådets bindende svar refereret i TfS 2010.491 fik Skatterådet anledning til at tage stilling til koncernbegrebet i sel-skabsskattelovens § 31 C. Skatterådet bekræftede, at Selskabet A ApS, B ApS og C A/S skulle sambeskattes efter reglerne i selskabsskattelovens § 31 (national sambeskatning) i indkomståret 2009, idet den formelle besiddelse af stemmefler-tallet efter de daværende regler og praksis var tilstrækkeligt til at statuere kon-cernforbindelse, også selv om stemmeflertallet var begrænset som følge af en ak-tionæroverenskomst.
På baggrund af ovennævnte kan det sammenfattende konkluderes, at udgangs-punktet for vurderingen af, om der er koncernforbindelse, bliver, om det ene sel-skab direkte eller indirekte besidder eller på anden måde råder over flertallet af stemmerettigheder i det andet selskab. Er dette tilfældet, er de to selskaber kon-cernforbundne, jf. de dagældende regler i selskabsskatterettens § 31, stk. 1 jf. § 31 C, stk. 2. Det fremgår af retsanvendelsen i TfS 2010.491, at den formelle besid-delse af stemmeflertallet er tilstrækkeligt.
Det gøres dermed i første række gældende, at Sagsøger A/S havde overtaget det for-melle ejerskab til aktierne i Sagsøger A/S, hvorfor der allerede af den grund skal ske national sambeskatning, jf. selskabslovens § 31, stk. 1, jf. § 31 C, stk. 2. Det gøres i anden række gældende, at selvom det måtte lægges til grund, at aktierne ikke til-hørte Sagsøger A/S, så var Sagsøger A/S moderselskab, da Sagsøger A/S kunne sætte sig på stemmerettighederne, såfremt de ønskede dette.
Årsagen til at den pågældende aktieoverdragelses-/tilbagekøbsaftale blev ind-gået, var som tidligere anført, at Sagsøger A/S havde været medvirkende til en re-konstruktion af Virksomhed A/S 1.
Baggrunden for at aktieoverdragelses-/tilbagekøbsaftalen blev indgået var, at Sagsøger A/S og datterselskabet Virksomhed A/S 2 derved fik den bedst mulige sikkerhed for deres investeringer. Man fik således i realiteten den bestemmende indflydelse i koncernen, som kunne udnyttes, såfremt det måtte blive nødvendigt.
16
Ledelsen og ejerne af Virksomhed A/S 1 med datterselskaber var bekendt med, at overta-gelse af akterne ville medføre, at selskaberne ville indgå i en koncernstruktur med tvungen sambeskatning til følge. Da Sagsøger A/S med datterselskaber drev overskudsgivende virksomhed, og Virksomhed A/S 1 med datterselskaber drev underskuds-givende virksomhed, ville en overtagelse selvsagt medføre, at skattemæssige un-derskud i Virksomhed A/S 1 ville blive delvist udnyttet i Sagsøger A/S' koncernselskaber. Dette var parterne bevidste om, det var bare ikke den primære begrundelse for det ind-gåede aftale-kompleks.
Det var den forretningsmæssige begrundelse, der var den afgørende begrundelse for, at Sagsøger A/S overtog aktierne i Virksomhed A/S 1 i den pågældende periode.
Det fremgår af præamblen til den indgåede aftale, at Sagsøger A/S ikke har til for-mål at eje aktier i et rederiselskab, hvorfor ejerskabet derfor ønskes tidsmæssigt begrænset. Denne formulering understøtter i høj grad, at Sagsøger A/S anser ejer-skabet for at have realitet. Såfremt der ikke var realitet i det pågældende ejerskab, ville det ikke være nødvendigt at lave en tilbagekøbsaftale.
Det er også vigtigt at fremhæve, at ejerkredsen før og efter aftalen af 18. januar 2010 ikke er den samme. Ejerkredsen inden aftalen den 18. januar 2010 var Virksomhed ApS 2 og Virksomhed ApS 1. Efter tilbagekøbsaftalen er det imidlertid kun Virksomhed ApS 1, som ejer aktiekapitalen i Virksomhed A/S 1.
Det skal endvidere bemærkes, at det forhold, at Sagsøger A/S overtager samtlige ak-tier i Virksomhed A/S 1 klart indikerer, at der samtidig er sket en overdragelse af stemmeret-tighederne. Der er intet i aftalen, som begrænser ejerrettighederne i den periode, hvor aktierne er overdraget.
Landsskatterettens kendelse refereret i SKM2008.408 er ikke sammenlignelig med nærværende sag. Landsskatterettens kendelse vedrørte den situation, hvor det pågældende selskab, der skulle være moderselskab, ikke besad flertallet af stem-merettighederne i datterselskabet eller i det formodede datterselskab. Selskabet udøvede heller ikke på anden måde bestemmende indflydelse over dette.
Selv hvis det i skattemæssig henseende må lægges til grund, at aktierne blev af-stået ved aftalen den 18. januar 2010, så ændrer dette ikke på, at Sagsøger A/S i civil-retlig henseende var ejer af aktierne, og dermed besad stemmerettighederne i Virksomhed A/S 1. Dette i sig selv medfører, at der skal ske sambeskatning mellem de to kon-cerner.
Sammenfattende gøres det gældende, at Sagsøger A/S besad såvel aktierne og alle stemmerettighederne i Virksomhed A/S 1 fra den 1. juli 2009, hvorfor der skulle ske sambe-skatning i medfør af selskabsskattelovens § 31, stk. 1, jf. selskabsskattelovens § 31 C, stk. 2. Sagsøger A/S skal derfor have medhold i den nedlagte påstand.
…”
17
Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:
”…
4. SKATTEMINISTERIETS ANBRINGENDER
Betingelserne for sambeskatning af Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1 i indkomståret 2010 i henhold til selskabsskattelovens § 31, stk. 1, er ikke opfyldt, da selskaberne ikke udgjorde en koncern, jf. den dagældende selskabsskattelovs § 31 C.
Af selskabsskattelovens § 31, stk. 1, første punktum, følger, at koncernforbundne selskaber og foreninger omfattet af bl.a. lovens § 1, stk. 1, dvs. indregistrerede ak-tieselskaber, skal sambeskattes (national sambeskatning). Af § 31, stk. 1, andet punktum fremgår, at ved koncernforbundne selskaber og foreninger m.v. forstås selskaber og foreninger m.v., der på noget tidspunkt i indkomståret tilhører samme koncern, jf. § 31 C.
Af den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 1, som affattet ved lovbekendt-gørelse nr. 272 af 3. april 2009 (gældende til og med indkomståret 2010) fremgår, at et moderselskab sammen med datterselskaberne udgør en koncern. Af den da-gældende lovs § 31 C, stk. 2, fremgår, at et selskab er et moderselskab i bestem-melsens forstand, hvis det pågældende selskab opfylder en af de alternative be-tingelser i stk. 2, nr. 1-5.
Sagsøger A/S har i replikken, s. 12, fjerde og femte afsnit, præciseret, at selskabet gør gældende, at betingelserne i den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 2, nr. 1, 3 og 5, er opfyldt.
Af den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 2, nr. 1, følger, at et selskab mv. er et moderselskab, hvis det besidder flertallet af stemmerettighederne i et selskab (datterselskab). Det samme gælder efter nr. 3, hvis selskabet er selskabs-deltager og har ret til at udøve en bestemmende indflydelse over et andet sel-skabs (datterselskabs) driftsmæssige og finansielle ledelse på grundlag af vedtægter eller aftale med dette, eller efter nr. 5, hvis selskabet besidder kapita-landele i et andet selskab (datterselskab) og udøver en bestemmende indflydelse over dettes driftsmæssige og finansielle ledelse.
Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1 udgjorde uanset aftalerne af 18. januar 2010 (bilag 6 og 7) om Sagsøger A/S' køb af aktierne på nominelt 500.000 kr. i Virksomhed A/S 1 for 2 kr. ikke en koncern som omhandlet i den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 1 og 2, da Sagsøger A/S må anses for – på samme dag – at have afstået aktierne i Virksomhed A/S 1 til Virksomhed ApS 1 (Virksomhed ApS 1) som følge af den aftalte kombine-rede (tilbage-)købsret og (tilbage)købspligt for sidstnævnte selskab til en på for-hånd fastlagt købesum inden for et på forhånd fastlagt tidsrum (bilag 8).
Da aktierne må anses for afstået af Sagsøger A/S samtidig med købet af aktierne i henhold til aftalerne af 18. januar 2010 (bilag 6 og 7), besad Sagsøger A/S ikke fler-tallet af stemmerettighederne i Virksomhed A/S 1 i indkomståret 2010, jf. den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 2, nr. 1. Sagsøger A/S var ikke selskabsdeltager og
18
havde ikke ret til at udøve en bestemmende indflydelse over Virksomhed A/S 1's driftsmæs-sige og finansielle ledelse på grundlag af vedtægter eller aftale med Virksomhed A/S 1, jf. den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 2, nr. 3. Sagsøger A/S besad endvi-dere ikke kapitalandele i Virksomhed A/S 1 og udøvede ikke en bestemmende indflydelse over dette selskabs driftsmæssige og finansielle ledelse i det pågældende ind-komstår, jf. den dagældende selskabsskattelovs § 31 C, stk. 2, nr. 5.
Det er derfor med rette, at SKAT, som stadfæstet af Landsskatteretten, har forhø-jet Sagsøger A/S' skattepligtige indkomst for indkomståret 2010 med 32.040.805 kr., idet Skatteministeriet om sit standpunkt bemærker uddybende:
Ifølge børsnotaerne erhvervede Sagsøger A/S aktiekapitalen i Virksomhed A/S 1 den 18. januar 2010 fra Virksomhed ApS 2 og Virksomhed ApS 1 til en købspris på 2 kr. Samme dag indgik Sagsøger A/S en aktieoverdragelsesaftale med Virksomhed ApS 1 om sidstnævnte selskabs ret og pligt til i perioden 1. oktober 2010 – 1. februar 2011 at (tilbage-)købe aktiekapita-len i Virksomhed A/S 1 til en salgspris på i alt 500.000 kr.
Det er i fast retspraksis fastslået, at ved indgåelse af aftale om en købsoption kan vilkårene, herunder når der er tale om en kombineret køberet og købepligt (salgs-ret), være udformet sådan, at aftalen reelt er en salgsaftale, hvorfor aktiverne i henhold til købsoptionen skal anses for afstået på tidspunktet for indgåelsen af købsoptionen, som derfor er at anse som afståelsestidspunktet, jf. herved U.1999.809 H, U.2006.485 H, U.2011.3105 H samt SKM2009.19.ØLR.
Det følger nærmere af den nævnte retspraksis, at købsoptionens indgåelsestids-punkt er lig afståelses-tidspunktet, såfremt det må have fremstået som usandsyn-ligt for parterne, at køberetten til aktierne ikke som forudsat ville blive udnyttet af indehaveren af købsoptionen.
Virksomhed ApS 1 havde i henhold til tilbagekøbsaftalen af 18. januar 2010 en kombine-ret køberet og købepligt til aktierne, og prisen og perioden for, hvornår aktierne kunne og skulle købes tilbage, var fastlagt på forhånd. Aktierne kunne købes til-bage fra dagen efter udløbet af Sagsøger A/S' indkomstår 2010 den 1. oktober 2010 og fire måneder frem til den 1. februar 2011, hvor aktierne senest skulle være købt tilbage. Sagsøger A/S har i stævningen, side 7, andet afsnit, anført, at ” parterne har ageret i overensstemmelse med det aftalte” , og det blev af Sagsøger A/S oplyst for Landsskatteretten, at der var sket tilbagesalg af aktierne.
Som aftalekomplekset er udformet, herunder i lyset af den aftalte kombinerede køberet og købepligt, må det lægges til grund, at det var usandsynligt for par-terne, at der ikke ville ske tilbagesalg af aktierne som aftalt, og at der reelt ikke bestod nogen tvivl eller usikkerhed om forløbet efter indgåelsen af aftalerne.
Aktierne i Virksomhed A/S 1 må derfor i skattemæssig henseende anses for afstået af Sagsøger A/S ved tilbagekøbsaftalens indgåelse den 18. januar 2010.
De indgåede aftaler havde ingen forretningsmæssig begrundelse, men havde udelukkende til formål, at Sagsøger A/S kunne opnå en betydelig skattebesparelse
19
for indkomstårene 2009 og 2010 ved, at Sagsøger A/S kunne udnytte det betydelige akkumulerede skattemæssige underskud i Virksomhed A/S 1 på ca. 69 mio., som Virksomhed A/S 1 og dets moderselskab ikke selv kunne udnytte. Det var usandsynligt, at Sagsøger A/S ikke ville håndhæve tilbagekøbsforpligtelsen for Virksomhed ApS 1 senest ved udløbet af den aftalte termin den 1. februar 2011, da Sagsøger A/S på dette tidspunkt ville have udnyttet underskuddet ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst for indkomstårene 2009 og 2010, og da aktierne i Virksomhed A/S 1 var værdiløse henset til un-derskuddet i selskabet.
Af tilbagekøbsaftalens præambel fremgik endvidere, at Sagsøger A/S alene havde en interesse i et tidsmæssigt begrænset ejerskab af aktierne i Virksomhed A/S 1. Denne inter-esse bestod udelukkende i udnyttelsen af underskuddet i Virksomhed A/S 1 i indkomstårene 2009 og 2010. Efter afslutningen af indkomståret 2010, den 30. september 2010, havde Sagsøger A/S ingen interesse i at beholde aktierne i Virksomhed A/S 1. Det var endvi-dere usandsynligt, at Virksomhed ApS 1 ikke ville udnytte købsoptionen som forudsat i aftalen med Sagsøger A/S, da Virksomhed ApS 1 samtidig som led i arrangementet havde påtaget sig en købepligt til aktierne, og da Virksomhed ApS 1 sammen med Virksomhed ApS 2 havde indvilget i at sælge aktierne i Virksomhed A/S 1 (midlertidigt) til Sagsøger A/S mod Sagsøger A/S' betaling af et sambeskatningsbidrag. Som nævnt har Sagsøger A/S op-lyst, at parterne har ageret i overensstemmelse med tilbagekøbsaftalen, dvs. at der skete tilbagesalg af aktierne til Virksomhed ApS 1.
At der ikke var tale om en overdragelse af stemmerettighederne i og den bestem-mende indflydelse over den driftsmæssige og finansielle ledelse af Virksomhed A/S 1, un-derstøttes endvidere af, at Sagsøger A/S i kraft af pkt. 3 i tilbagekøbsaftalen fraskrev sig retten til at udskifte ledelsen i Virksomhed A/S 1 og dermed retten til at udøve de ledel-sesbeføjelser over selskabet, som tilkommer et selskabs bestyrelse og direktion ef-ter selskabsloven. Sagsøger A/S havde ifølge tilbagekøbsaftalen ret til at ”deltage” i bestyrelsesmøder i Virksomhed A/S 1, men det fremgår ikke af aftalen, at en sådan ”delta-gelse” i bestyrelsesmøderne indebar, at Sagsøger A/S havde en instruktionsbeføjelse over for Virksomhed A/S 1's bestyrelse og direktion.
Da aktierne i Virksomhed A/S 1 under de beskrevne omstændigheder i skattemæssig hense-ende må anses for afstået af Sagsøger A/S samtidig med købet af aktierne den 18. ja-nuar 2010, tilhørte selskaberne på intet tidspunkt i løbet af indkomståret 2010 samme koncern, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 1, andet punktum, jf. den den dagældende lovs § 31 C, stk. 1 og 2. Sambeskatningsbetingelserne er dermed ikke opfyldt.
Sagsøger A/S anførte i replikken, s. 12, tredjesidste afsnit, at det er ”den mere lem-pelige vurdering af koncernbegrebet i selskabsskattelovens § 31 C, stk. 2, der gjorde sig gældende i henhold til den dagældende § 31 C, jf. lovbekendtgørelse nr. 272 af 3. april 2009, der skal finde anvendelse i nærværende sag. ”
Hertil bemærkes, at der ikke var tale om en mere ”lempelig” vurdering af kon-cernbegrebet i henhold til den dagældende selskabsskattelovs § 31 C (som affat-tet ved lovbekendtgørelse nr. 1001 af 26. oktober 2009). Bestemmelsen blev æn-dret ved lov nr. 516 af 12. juni 2009, § 18, nr. 2, som havde virkning for indkom-
20
står, der begyndte den 1. marts 2010 eller senere, jf. bekendtgørelse nr. 186 af 24. februar 2010, § 34, stk. 4.
Af § 31 C, stk. 1, 3. pkt., som affattet ved 2009-ændringsloven, fremgår, at hvis flere selskaber opfylder et eller flere af kriterierne i bestemmelsens stk. 2-6, er det alene det selskab, som faktisk udøver den bestemmende indflydelse over selska-bets økonomiske og driftsmæssige beslutninger, der anses for at være modersel-skab. Af § 31 C, stk. 2, fremgår, at bestemmende indflydelse er beføjelsen til at styre et datterselskabs økonomiske og driftsmæssige beslutninger. Af stk. 3 frem-går, at bestemmende indflydelse i forhold til et datterselskab foreligger, når mo-derselskabet direkte eller indirekte gennem et datterselskab ejer mere end halv-delen af stemmerettighederne i et selskab, medmindre det i særlige tilfælde klart kan påvises, at et sådant ejerforhold ikke udgør bestemmende indflydelse.
Af forarbejderne til 2009-ændringsloven, jf. Folketingstidende 2008-09, tillæg B, s. 1157-1158, fremgår, at der med ændringsloven blev foretaget en mindre justering af koncerndefinitionen i selskabsskattelovens § 31 C, der er en del af lovens regel-sæt om sambeskatning. Videre fremgår, a.st., s. 1158:
”Det er overordnet set vurderingen, at den foreslåede koncerndefinition kun i mindre omfang vil føre til ændringer i kredsen af selskaber, der om-fattes af sambeskatningsreglerne. Der er dog nuanceforskelle mellem den gældende og den foreslåede koncerndefinition, idet det i forslaget tillæg-ges afgørende betydning, hvem der reelt har bestemmende indflydelse i et selskab, uagtet om der formelt besiddes ejerandele.”
Det fremgår således af forarbejderne, at det med justeringen af § 31 C tillægges afgørende betydning, hvem der reelt har bestemmende indflydelse i et selskab, dvs. at det ikke er en nødvendig betingelse for at konstatere, at der foreligger et koncernforhold, at et selskab formelt besidder ejerandele i et andet selskab. Her-fra kan ikke drages den modsætningsslutning, at et rent formelt ejerskab til ak-tierne i et selskab efter de hidtil gældende regler var tilstrækkeligt til at anse be-tingelserne for sambeskatning for opfyldt, herunder hvis de pågældende aktier i skattemæssig henseende måtte anses for afstået ved indgåelsen af en købsoption med tredjemand.
Sagsøger A/S har endelig anført, at skattemyndighederne ikke har været konse-kvente i deres opfattelse af, at sambeskatningen mellem Sagsøger A/S-koncernen og Virksomhed A/S 1-koncernen ikke bestod, da skattemyndighederne ikke som en korrespon-derende konsekvens af afgørelsen over for Sagsøger A/S har statueret sambeskat-ning mellem Virksomhed ApS 1 og Virksomhed A/S 1-koncernen.
Skattestyrelsen har til besvarelse af Sagsøger A/S' opfordring A fremsat i replikken på s. 2, næstsidste afsnit, på Skatteministeriets forespørgsel oplyst, at Virksomhed A/S 1 tidligere var ejet 75 % af Virksomhed ApS 2, der var ejet 100 % af Virksomhed A/S 4, og at Virksomhed A/S 1 indgik i sambeskatning med Virksomhed A/S 4 som ultima-tivt moderselskab. Virksomhed A/S 4 og Virksomhed ApS 2 gik konkurs i 2010. Virksomhed A/S 1 kunne derfor ikke længere være sambeskattet med disse selskaber,
21
jf. selskabsskattelovens § 31 C, stk. 8. Virksomhed A/S 1 var dermed i indkomståret 2010 mo-derselskab i koncernen. Frem til 28. februar 2013 indgik Virksomhed A/S 1 således i egen sambeskatningskreds med Virksomhed A/S 1 som administrationsselskab. Fra 1. marts 2013 indgik Virksomhed A/S 1 i sambeskatning med Virksomhed ApS 1 med Virksomhed ApS 1 som admini-strationsselskab.
Det bemærkes, at den foreliggende sag udelukkende angår, om betingelserne for sambeskatning mellem Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1 var opfyldt for indkomståret 2010, og ikke om der er statueret sambeskatning mellem Virksomhed A/S 1 og andre selskaber.
Det bemærkes, at uanset at SKAT ikke statuerede sambeskatning mellem Virksomhed ApS 1
Virksomhed ApS 1 og Virksomhed A/S 1 i indkomståret 2010, indebærer dette ikke, at Sagsøger A/S har krav på sambeskatning med Virksomhed A/S 1 i strid med loven. Der er ikke som anført af Sagsøger A/S tale om, at Skatteministeriets interesse er at ”opnå et provenu” . Skattemyn-dighedernes og ministeriets interesse er derimod udelukkende at sikre, at lovens betingelser for sambeskatning er opfyldt.
…”
Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.
Rettens begrundelse og resultat
Det kan lægges til grund, at Sagsøger A/S, der er hjemmehørende i Svendborg, forud for 2010 gennem en årrække havde et tæt samarbejde med den nordjyske Virksomhed A/S 1-koncern, idet Sagsøger A/S reparerede flere skibe tilhørende Virksomhed A/S 1, der beskæftigede sig med søtransport. Det kan endvidere lægges til grund, at Virksomhed A/S 1 i slutningen af 2009 og i starten af 2010 var kommet i økonomiske vanske-ligheder grundet finanskrisen. Koncernen manglede således likviditet, idet ban-ken havde lukket for yderligere kredit, og det må antages, at Virksomhed A/S 1 med tilhø-rende datterselskaber var konkurstruet.
Det kan endvidere lægges til grund, at Sagsøger A/S ønskede at hjælpe Virksomhed A/S 1, så-ledes at Sagsøger A/S og særligt datterselskaberne Virksomhed A/S 2 og 3 foretog investeringer i Virksomhed A/S 1 med tilknyttede datterselskaber for at undgå, at Virksomhed A/S 1-koncernen gik kon-kurs med de økonomiske skadevirkninger, dette ville medføre også for Sagsøger A/S.
På denne baggrund blev der den 18. januar 2010 indgået en række aftaler mel-lem Virksomhed A/S 2 og 3, Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1.
For det første blev der indgået en samarbejdsaftale mellem Virksomhed A/S 2 og 3 og Virksomhed A/S 1, hvorefter Virksomhed A/S 1 forpligtede sig til at tilbyde servicering af rederiets skibe, her-under køb af reservedele og alle værfts- og vedligeholdelsesydelser til levering gennem Virksomhed A/S 2 og 3.
Samtidig overtog Virksomhed A/S 2 og 3 for 4,5 mio. kr. samtlige fordringer, som Danske Bank havde mod Virksomhed A/S 1-koncernen. Disse kunne efter det oplyste opgøres til ”i stør-
22
relsesordenen” 100 mio. kr. Aftalen mellem Danske Bank og Virksomhed A/S 2 og 3 blev ligeledes underskrevet den 18. januar 2010.
Efter aftalekomplekset forpligtede Virksomhed ApS 1 sig til – i perioden 1. oktober 2010-1. februar 2011 – at overtage fordringerne fra Virksomhed A/S 2 og 3 mod betaling af 4,5 mio. kr., hvilket skete efterfølgende.
Der blev dernæst indgået en aftale om overdragelse af Virksomhed A/S 1's aktiekapital på 500.000 kr. fra Virksomhed A/S 1's ejere, Virksomhed ApS 2 og Virksomhed ApS 1, til Sagsøger A/S for i alt 2 kr. I præamblen er anført: ”[ Sagsøger A/S ] har ikke til formål at eje aktier i et rederisel-skab og ejerskabet ønskes derfor tidsmæssigt begrænset ”. I forlængelse heraf blev der i aftalen indsat en købsret- og pligt således, at Virksomhed ApS 1 tidligst den 1. okto-
ber 2010 og senest den 1. februar 2011 – svarende til perioden for Virksomhed ApS 1's overtagelse af fordringerne fra Virksomhed A/S 2 og 3 - kunne og skulle købe aktiekapitalen af Sagsøger A/S til pariværdien, det vil sige 500.000 kr. Af aftalen fremgår endvidere, at direktionen og bestyrelsen i Virksomhed A/S 1 og dets datterselskaber fortsatte indtil til-bagekøbet, dog således at bestyrelsesmøderne skulle afholdes i Svendborg, og at Person 1 og dennes advokat og revisor havde ret til at deltage i mø-derne.
Den skatteretlige status
Spørgsmålet er, om Sagsøger A/S ved aftalen om aktieoverdragelse fik status af moderselskab i forhold til Virksomhed A/S 1 således, at der kunne og skulle ske sambeskat-ning mellem selskaberne for indkomståret 2010, hvorved selskaberne skatte-mæssigt kunne pulje deres driftsresultater, således at et positivt resultat i Sagsøger A/S-koncernen kunne mindskes med et fradrag svarende til Virksomhed A/S 1-koncernens negative driftsresultat med en heraf følgende lavere selskabsbeskatning for mo-derselskabet Sagsøger A/S.
Efter den dagældende selskabsskattelovs § 31, stk. 1, jf. § 31 C, stk. 1 og stk. 2, var dette tilfældet, hvis moderselskabet på ”noget” tidspunkt i skatteåret enten besad flertallet af stemmerettighederne i datterselskabet (nr. 1), havde ret til at udøve en bestemmende indflydelse over datterselskabets driftsmæssige og fi-nansielle ledelse på grundlag vedtægter eller aftale med dette (nr. 3), eller besad kapitalandele i datterselskabet og udøver en bestemmende indflydelse over dettes driftsmæssige og finansielle ledelse (nr. 5).
Retten finder, at Sagsøger A/S ikke opfyldte betingelserne for sambeskatning med Virksomhed A/S 1, idet selskaberne ikke udgjorde én koncern i indkomståret 2010. Retten lægger således til grund, at Sagsøger A/S i realiteten ikke på noget tidspunkt ejede aktierne i Virksomhed A/S 1, idet Sagsøger A/S samtidig med erhvervelsen af aktierne i Virksomhed A/S 1 frasolgte disse til Virksomhed ApS 1, jf. den kombinerede tilbagekøbsret- og pligt for Virksomhed ApS 1 til en på forhånd fastlagt kurs inden for et fastlagt kortere tids-rum. Retten finder endvidere, at parterne på aftaletidspunktet må have anset
23
det for usandsynligt, at Sagsøger A/S ikke ville håndhæve tilbagekøbspligten over for Virksomhed ApS 1. Dette skete rent faktisk også ca. 10 måneder efter aftalens ind-gåelse, samtidig med at Virksomhed A/S 2 og 3 videreoverdrog fordringerne til Virksomhed ApS 1 og Virksomhed A/S 1, som Virksomhed A/S 2 og 3 havde overtaget fra Danske Bank på samme tidspunkt som aktie-overdragelsesaftalen.
Dermed skal aktierne i relation til selskabsskatteloven anses for afstået samtidig med købet, hvorfor der ikke har været tale om én koncern, og betingelserne for sambeskatning mellem Sagsøger A/S og Virksomhed A/S 1 har allerede af denne grund ikke været opfyldt.
Hverken Person 1 eller Person 2 har afgivet forklaring under rettens behandling af sagen, herunder om baggrunden for og forventningerne til aftalekomplekset af 18. januar 2010. Retten er ikke gjort bekendt med oplys-ninger, der dokumenterer, at Person 1 eller andre fra Sagsøger A/S på noget tidspunkt fra købet af aktierne i Virksomhed A/S 1 og til tilbagesalget af disse har deltaget i driften af Virksomhed A/S 1 eller drøftelser i selskabets bestyrelse. Dette har-monerer med aktieoverdragelsesaftalens vilkår om, at den hidtidige direktion og bestyrelse i Virksomhed A/S 1 fortsatte indtil tilbagesalget. Retten finder derfor heller ikke på denne baggrund grundlag for at opfatte Sagsøger A/S som moderselskab uanset det formelle ejerskab af Virksomhed A/S 1.
På denne baggrund tages Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.
Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af Skatteministeriets advokatudgift med 100.000 kr.
Skatteministeriet er ikke momsregistreret.
THI KENDES FOR RET:
Skatteministeriet frifindes.
Sagsøger A/S skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 100.000 kr.
Beløbet skal betales inden 14 dage.
Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.
Publiceret til portalen d. 03-01-2024 kl. 13:01
Modtagere: Advokat (H) Leo Jantzen, Advokat (H) David Auken, Sagsøger A/S, Sagsøgte Skatteministeriet Departementet